1994年分税制改革时，我国在流转税体系中建立了消费税制度，它对社会最终产品普遍课征增值税的基础上，选择一部分高档奢侈消费品、高污染产品以及过度消费会损害健康的消费品加征一道消费税。2006年4月，我国对消费税制度进行了进一步补充完善，新增了部分应税消费品，并对原税制中税目、税率进行了调整。
一、消费税制度的功能定位
从设立消费税制度的最初目标来看，它是作为增值税制度的有效补充，选择少数消费品再次征收的一种特别流转税。最终目的在于与增值税制度相互配合，既能使增值税税基较为完整，发挥其“中性”作用，又能发挥流转税制的产业结构调控功能、引导消费方向。
第一，消费税的首要功能定位是调节功能。由于增值税制度的设置体现了中性原则，那么这就要求增值税制度的存在尽可能地降低对市场资源配置的扭曲，特别是在中间产品或者生产要素投入过程中的价值流转环节，增值税制度的存在只是在所有中间产品或者生产要素原有价值的基础上都同比例的加征了一道税收，这种情况下，生产者在使用中间产品或者生产要素进行生产时，其使用中间产品或者生产要素的比例与不征税时是一致的。因而，增值税制度的设计遵循了“宽税基、低税率、少优惠”的原则，增值税制度本身不应该被赋予过多的产业调控功能。
然而，这种情况下，如何在商品的价值流转环节发挥产业调控的功能呢？这种功能定位就落在了消费税制度的身上。国家可以根据宏观调控的要求，有目的地、有重点地选择一些用于消费的最终产品，在其消费环节，课征一道流转税，消费税负最终会加入消费品价格之中，以增加“消费成本”，最终会以价格信号的形式传递给生产环节，对这些消费品的生产和消费形成抑制作用。
总之，消费税制度需要与增值税制度相适应，它的征税对象应是进入消费环节的最终产品。
第二，消费税具有“排放者付费”的特征，在一定程度上发挥了抑制污染物排放的功能。在消费税征税对象中，一部分应税消费品本身就属于高耗能产品，还有一些产品属于高档奢侈消费品。实际上，这两种产品往往是具有类似的“高排放”特征，高排放。例如：一部分高档奢侈品，由于加工环节较多，链条较长，所耗费的能源较多，可以说，高档奢侈品本身就和高耗能、高排放直接联系起来。
消费税制度在制度设计中，遵循了“排放者付费”的成本—收益原则，对于应税消费品的消费量越多，那么消费者为此付出的税款越多。所以说，消费者承担的税负高低会引导消费者行为，这也是消费税发挥资源节约、节能减排作用的本质体现。
第三，消费税还具有收入分配和筹集财政收入的功能。根据财政部的公开数据，2012年国内消费税实现收入7872.14亿元，国内消费税收入占税收总收入的比重为7.8%。其中：卷烟、酒、成品油、贵重首饰都成为消费税的主要来源产品。消费税在筹集了大量税收收入之外，还有着缓解整个流转税制累退性程度的功能。由于消费税的征税对象中大部分是非生活必需品，高收入阶层对这些消费品的消费量越大，那么他们承担的消费税负越高，而低收入阶层对这些产品的消费量较少，这会缓解整个流转税制的累退性程度。
二、消费税调控功能发挥的前提：消费税扩围的必要性
消费税能实现上述几大功能，它需要有着很多前提条件，如果这些条件不具备，会影响消费税功能的实现
1、税价传导机制需要非常完整、有效
消费税负通过价格体制传导至消费品的生产环节，如果这种价格传导机制不能完全发挥作用，消费税负是无法传递给生产环节的，那么，消费税的调功能便不能充分发挥。价格传导机制的不完善主要来源于以下方面：
第一，政府对某些特殊消费品的价格管制程度较高，那么消费税负即使提高，消费品价格也可能不能及时进行调整，例如,以烟草消费税为例，在当前烟草销售价格受到严格控制的前提下，烟草消费税的调整无法短期内引起烟草零售价格上升，这对烟草消费者的行为影响有限，消费税的控烟和节能减排效果可能会受到影响。
第二，征税环节的设置导致逃避税收义务的发生。这也会影响消费税的传导效果。我国消费税采取了单一环节的征税办法，课税环节主要是在产品的生产环节（除了金银首饰消费品在零售环节征收），这种情况容易造成消费税负无法及时反映到价格上：
一是由于单一生产环节课税，往往企业会变换组织结构从而缩小计税依据，逃避消费税纳税义务。例如，有些企业在生产和最终销售环节之间再设立一道内部销售部门，通过转移定价的方式低价销售给内部销售部门，然后再通过它外销。这种人为的避税行为，导致了消费税负的提高也无法反映在消费品的最终销售价格使得消费税的调节作用受到限制；二是在生产环节征税，强化了地方政府与应税消费品之间的利益关联程度，刺激了地方政府对于应税消费品生产的地方保护，消费税负的增加会对应税消费品生产产生抑制作用，但是地方政府也许会通过其他渠道（例如财政支持）来降低企业生产过程的总负担水平。所以说，每一次的消费税改革都备受地方政府的关注，也使得改革最容易受到地方政府干预；三是在生产环节征税，使得企业资金被占压，限制了企业对于技术研发、产品升级改造的能力，没有让企业从根本上解决消费品生产过程中的高能耗问题。
2、消费税税基要完整
消费税调控功能的发挥还依赖于税基的完整性，如果消费税将大部分高档消费品和高污染产品都纳入了征税对象，那么消费税的调控功能就会得到强化。但是如果消费税税基不完整，征税对象较窄，那么消费税制的调节作用会受到严重影响。
目前，我国消费税的征税对象还是较窄，仅限于有形产品，服务业提供的劳务服务仍然是消费税征税范围的空白。这一方面，反映了消费税制度与增值税制度之间的协同性，当增值税制度的征税对象仅限于有形产品时，消费税的征税对象自然而然就局限于有形产品。
随着税制改革不断推进，特别是“营改增”试点的不断推进，原有营业税的征税对象不断被增值税所替代，增值税征税对象的范围不断扩大至服务业的劳务。而消费税作为一种特殊流转税，也需要适应这种改革，实施“扩围”，进一步将一部分服务业的高档服务消费纳入征税对象，确保税基的完整性，强化消费税的调控作用。理由如下：
第一，我国长期以来，服务业发展较为滞后，为了鼓励服务业发展，不宜采取过重的税负，原来服务业本身就面临营业税的重复征税问题，如果再加征消费税，可能对服务业发展更加不利。随着“营改增”的不断推进，服务业重复征税的问题逐渐得到解决，那么这为一部分高档服务消费纳入消费税征税对象提供了税负空间。
第二，随着我国服务业不断发展和消费升级的不断推进，一些生活性服务业的高档化和奢侈化较为突出，例如：娱乐消费、高级家政服务、高级航空服务、桑拿、高档洗浴、高档餐饮服务、高档体育休闲服务等而且，这些服务产品，本身的特点是高附加值，提供服务的生产环节众多、产业链条较长、所耗费的生产要素数量较多，碳排放量较大，为了对这类服务的消费实施调控，需要将这部分服务纳入消费税征税对象。同时，这也有利于缓解流转税制度整体的累退性程度。
第三，从国际税制的统一协调和税基竞争的角度来看，需要将消费税扩大至服务业领域的高档服务消费。否则，国内外税负的不一致，将会引发我国消费品的过度消费。
由于消费税税基存在一定的流动性，各国同一消费品中所含的消费税负差异会导致消费税税基发生移动。例如，我国服务业领域的一些高档服务消费税仍然属于空白，这些高档服务的境内外税负差别会导致，境外人员进入我国境内消费，同样会增加我国的资源消耗和污染排放，这不符合我国引导消费的政策目标。因此，我国消费税课税对象的选择和税率水平的确定需要考虑到周边国家消费税的税基范围和税负水平。
总之，由于我国现行消费税制度仍然存在一些问题，导致其调控功能还没有达到预期的政策调节目标。其中一个重要原因在于我国消费税的征税范围仍然较窄，仍局限于有形产品。在“营改增”的大背景下，需要进一步扩大税基，在一定程度上强化了引导居民消费行为、促进资源节约、保护环境的作用。同时，也需要更加完善消费税负与消费品价格之间的联动机制。
三、消费税制度的改革方向
根据以上部分的分析，本文提出了未来消费税制度改革的总体方向，应该定位于强化消费税的调控功能。而且，消费税制度的完善也需要放置在结构性减税的大背景下去落实。具体来说，消费税制度的完善始终要与增值税制度有一个政策搭配。在这个总体方向的界定下，再实施完善消费税制度的具体路径。
在推进“营改增”的同时，尽可能使得增值税的税基更加宽泛、完整，有利于发挥增值税的中性作用，同时，与此相适应，实施消费税“扩围”，伴随着“营改增”的进程，将服务业领域的部分服务纳入消费税征税范围。同时，不断完善消费税的征税环节，完善消费税负价格联动的机制，理顺消费税负向价格传递的渠道。
1、在结构性减税过程中，消费税制度改革应该与增值税制度改革相配合
在结构性减税过程中，优化税制结构是一个重要内容。除了优化不同类型税种之间的税制结构之外，同一类税种之内的税制结构（例如流转税）也需要进一步优化。
增值税和消费税都是初次分配环节的税种，它们伴随于市场价值流转环节之中。如前面部分所述，两种税种的功能不同：增值税制度必须符合“简税制、宽税基”的原则，增值税制度的存在不能对市场资源的配置产生影响。而消费税作为针对最终消费品课征的一种税，应该与增值税制度形成配合作用，也就是说，消费税在主要发挥调控功能的同时，也发挥筹集财政收入的作用。
伴随着“营改增”改革的推进，增值税制度的“中性”作用更加凸现。同时，“营改增”留下的减税空间应该由消费税来部分弥补，适时扩大消费征税范围，强化消费税的调控作用，这将同时发挥流转税制度筹集财政收入和调控的双重功能。从这个意义上来说，这也成为优化税制结构的一个重要改革措施。
2、消费税“扩围”的方向是生活性服务业中的高档服务
消费税“扩围”的方向应该是生活性服务业的高档服务。原因在于，生活性服务业的特征是它提供的服务是直接进入消费环节的最终产品。也就是说，生活性服务业提供的服务是直接进入消费环节的服务产品，而生产性服务业所提供的服务是中间投入，它作为生产要素参与到产品再生产过程。也就是说，生活性服务业与制造业之间的交叉和融合程度较低，其提供的服务独立于制造业生产过程。而生产性服务业则是贯穿于制造业生产全过程。消费税“扩围”至生活性服务业中的一些高档服务，有助于调节消费，并且它不会对产品的生产过程产生扭曲作用。然而，在实际税制设计中，关键在于确定一个高档服务的标准。一个自然而然的想法是，按照服务生产环节的多少和服务过程中的能耗为依据确定标准。
3、在消费税“扩围”的同时，需要完善税价传导机制
如上所述，我国消费品价税联动的机制并不完善，只有不断完善税价传导机制，再与上述扩大征税范围的改革相互搭配，才能更加强化消费税的调节作用。
如前文所述，我国消费税价联动的问题在于两个方面：一是我国消费税的征税环节；二是有些产品的价格机制仍然不完善，市场价格管制。由于市场价格管制的问题是税收制度无法解决的，税收制度只能从解决消费税的征税环节问题。为了发挥消费税的调节作用，需要将征税环节由生产环节转为消费环节（零售环节）。原因如下：
第一，服务业的生产过程和消费过程本身就是统一的，消费税扩围至服务业领域，本身就只能在服务消费环节征税。服务的生产环节较为单一，提供服务与消费者消费同时进行，服务对象的指向性非常明确。这种特征决定了消费税的征税环节将限定于消费环节（零售环节）。
第二，消费税在消费环节（零售环节）课征，会极大地减少企业逃避税收的行为，使得消费税价联动的传导过程的“损失”较小，消费税负可以真实反映到消费品价格之中。
第三，消费税在消费环节（零售环节）课征，有利于割裂地方政府与应税消费品生产之间的利益关联。特别是一些西部省份，过度依赖单一消费品的生产（例如：烟草制品）。为了确保其财政收入，这些地区对于应税消费品采取各种形式的措施来实施地方保护，一方面，这会破坏全国范围内的市场资源配置，不可避免地损伤了全部产业的整体效率；另一方面，更加强化了地区对于单一产业的依赖，使得地方经济始终摆脱不了对单一消费品的依赖，增加了产业转型的难度。
如果消费税改变课征环节，这也许会改变这种局面，然而，由于这项措施可能会显著减少地区的税收收入，需要由财政转移支付制度配套加以解决。
4、强化消费税的资源节约、节能减排功能
除了消费税“扩围”至服务业之外，为了增强消费税的节能减排效果，建议对消费税课征对象的消费品范围作进一步的扩大。可以使得消费税税基更加完整，调节作用更加强化，将“环境税”的功能嫁接于消费税之中。同时，在推进“营改增”过程中的减税背景下，通过扩大消费税的税基，弥补由于减收的收入空间。
进一步将一些高耗能产品和高污染产品纳入消费税征税范围。例如，一次性不可降解的包装物、重金属电池产品、氟里昂产品等列入征税范围；进一步把一些近年来出现的奢侈品纳入征税范围，例如私人飞机、高档皮包、高档家具、高档皮草制品等。
值得注意的是，在现行消费税课税对象中，有一些消费品难以区分是用于最终消费的最终产品，还是投入用于生产过程的中间产品。对这些生产资料税率过高的话，可能会导致企业生产过程的资源配置产生一些不利的影响，其税率要保持一个较低的水平。
原文刊登于《税务研究》2013年第7期